我国政府会计主体问题研究

（1）采用“双元主体”模式符合我国国情。我国的部门预算编制与执行，企业会计、行政单位会计、事业单位会计以及基本建设会计一直是按单位进行核算并报告的。随着改革的深化和管理的需要，在财政预算和会计核算方面也陆续推出了按基金管理的新形式。实践证明，这种“双元主体”模式，是行之有效的。
　　（2）我国政府会计全部采用基金会计主体制缺乏现实意义。推行基金制会计的前提是预算管理和财务管理必须推行基金制，否则基金制会计的优势就不可能展示出来。近几年来，我国通过部门预算改革和政府收支分类科目改革，已经形成“收入按来源、支出按功能”的综合性公共财政预算体系。从财务管理的角度看，我国也形成了资金或资产以单位为主的管理模式。这种预算管理和财务管理格局已经为社会各界所认可，要推倒重建，既不可能，也无必要。
　　（3）政府会计“双元主体”模式在一定程度上体现了与国际通行做法的趋同。目前，国际公共部门会计准则理事会正在打造一套适用于全球需要的政府会计概念框架。该理事会认为，政府报告主体不受其法律形式的约束，可以是单位组织，也可以是一项计划。这就肯定了政府会计主体存在单位、基金等多形式主体的可能性。
　　依据“双元主体模式”　设计，第一要务就是界定哪些单位应纳入政府会计管理。界定政府会计的单位主体范围，一要符合政府公共财政体制中单位的基本特征，二要与政府财政资金管理、国有资产管理、会计管理体制相协调，三要尽可能减少改革的阻力，四要预留财政改革与发展的空间。
　　依据上述四项基本要求，借鉴国外的有效经验，提出适应我国情况的三条划分标准：（1）公立性质，即机构设置经政府权威部门批准，占有、支配和使用的资产全部或大部分为国有资产；（2）对政府负有财政、财务的责任，包括按规定使用财政性资金、提高资金及资产的使用效益、维护国有资产安全等方面的责任；（3）履行政府公共管理和服务职能，即单位的经济业务活动属于公共管理或公共事业服务，不以营利为目的。同时具备上述三条标准的单位，可列作政府会计单位主体，纳入政府会计系列管理。当然，在执行过程中，如有个别特殊性单位难以划定，建议授权当地财政部门酌情确定。
　　同时建议，在条件成熟时可建立国有资本经营基金会计主体。理由是：政府对国有企业的资本金属于政府的投资资产。将政府对国有企业的投资资产及净资产在政府会计报告中披露，是完善政府会计报告内容的要求。进行企业国有资本金的核算，再加上目前已经启动的国有资本经营收支核算，就可以形成国有资本经营基金主体。这样，既可以核算和报告企业国有资本金的数量及增值减值，又有利于反映企业国有资本经营收支管理与国有资本金资产管理的有机衔接。
　　参考文献：
　　[1]美国证券交易委员会.财政部会计司组织译.　对美国财务报告体系采用以原则为基础的会计制度的研究.　中国财经出版，2003.
　　[2]全国预算与会计研究会课题组.政府会计主体界定研究.　财务与会计，2010（10）.