碳排放权交易的会计处理问题研究

【摘 要】 随着雾霾等环境气候问题的频繁出现，发展低碳经济越来越受到政府、企业和社会公众的广泛关注。碳排放权交易是发展低碳经济、控制企业环境影响的重要举措。对碳排放权交易如何进行会计处理我国还没有明确规定，尚处于探索阶段。文章结合国内已有文献资料探究如何对碳排放权交易进行会计确认、计量、记录和报告，旨在为我国制定相关会计准则法规提供参考。 
　　【关键词】 碳排放权； 确认； 计量； 记录； 报告 
　　2011年10月国家发改委印发《关于开展碳排放权交易试点工作的通知》，批准北京、上海、天津、重庆、湖北、广东和深圳7省市开展碳排放权交易试点工作。2013年6月18日，深圳碳排放权交易市场在全国7家试点省市中率先启动交易，成为我国运用市场机制发展低碳经济的探路者。 
　　会计的管理职能是通过确认、计量、记录和报告来反映和监督企业的经济活动，为管理者提供决策有用的信息。碳排放权交易（简称“碳交易”）是指国家为了鼓励企业参与节能减排，将企业碳排放纳入管理体系，无偿分配给企业一定的碳排放权配额，鼓励企业在配额内进行碳排放，如果企业的碳排放量小于配额，则多余的碳排放权配额可以在碳排放权交易市场上进行售卖。如果企业的碳排放量大于配额，则需要到碳排放权交易市场上购买碳排放权。对企业碳排放权交易活动进行会计处理，能够反映企业碳交易的过程和影响，帮助企业作出减排决策，监督企业履行环境社会责任。碳交易的会计处理内容包括对企业碳排放权交易活动的确认、计量、记录和报告。 
　　一、碳排放权交易的确认 
　　（一）企业获得碳排放权配额的确认 
　　《企业会计准则——基本准则》对资产的定义是，资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。企业只要取得了碳排放权交易配额，就有权利向外排放二氧化碳，以此来维持企业正常的生产经营活动，这项配额是属于企业拥有、控制的。另外，企业可以控制自己的碳排放量，也就是控制配额的使用量。企业多余的碳排放权配额还可以在碳排放权交易市场上出售来获取利润。因此，碳排放权配额是企业的一项环境资源，符合资产的定义，应当确认为企业的资产。 
　　将碳排放权确认为哪种资产，学术界观点不一。基于碳排放权配额没有实物形态以及现实条件不理想的考虑，冯娅（2013）建议将其归为无形资产；基于碳排放权配额有一部分是为了出售且排放量消耗配额与生产密切相关的考虑，张鹏（2014）将其视为存货；基于碳排放权配额可以在市场上进行公开交易的特点，王艳、李亚培（2008）将其视为金融资产。笔者认为可以单独设置一类资产账户——“碳资产”，用来衡量企业所获得的碳排放权配额。原因如下：一方面，碳排放权资产是企业可以向外进行碳排放的一项许可权利，没有实物形态；另一方面，如果企业碳排放量低于配额，就可以将配额进行出售，获取利益，因而兼具有无形资产和金融资产的属性。无论将其视为哪种资产，都无法全面体现其特征，所以建议单设一类资产。 
　　（二）企业进行碳排放时的确认 
　　企业进行实际的碳排放时，使用了碳排放权配额。《企业会计准则——基本准则》对负债的定义是，负债是指企业过去的交易或事项形成的预期会导致经济利益流出企业的现时义务。企业实际进行碳排放构成企业的一项负债。因为企业的碳排放权是由过去的生产经营活动产生的，并且这项业务会使用碳排放权配额，甚至可能需要在市场上购买更多的配额，导致经济利益流出企业，并且这项经济利益流出额能够可靠计量。 
　　学术界对碳排放负债的确认存在两种争议：一种是在获得碳排放配额时确认负债，其理由是企业成为减排试点单位，就产生了因碳排放而承担的相应义务；另一种是企业应在实际发生碳排放时确认负债，原因是，企业获得碳排放权交易配额是为了鼓励企业在配额内排放，以达到节能减排目的，企业完全可通过改进生产设备、提高技术水平等措施降低排放量来改变或减少应承担的义务，导致企业履行该义务具有不确定性。笔者赞同后一种观点，即应于实际发生碳排放时确认负债，计入“碳负债”账户。原因是：企业取得碳排放配额时，是取得了一项排放的权利，如企业不进行碳排放，就不会导致经济利益流出企业；企业只有进行了碳排放时，才会用到配额，配额的使用会导致经济利益流出，因而应在实际发生碳排放时确认负债。